Règles d'imputation des biens meubles à la section d'investissement
Sont imputés à la section d'investissement :
- les biens immeubles,
- les biens meubles selon les règles décrites ci-après.
- Le critère de classement des biens meubles entre la section d'investissement et la section de fonctionnement n'est pas quantitatif mais technique
C'est la nature de l'opération qui est considérée et non son coût. Ainsi, sont des biens meubles imputés à la section d'investissement, quelle que soit leur valeur unitaire :
- les biens énumérés dans la nomenclature présentée en annexe 1;
- les biens meubles non mentionnés dans cette nomenclature, mais pouvant être assimilés par analogie à un bien y figurant.
Il est à noter que la nomenclature ne décrit que les biens meubles mobiles. En effet, les "biens meubles fixes" sont considérés comme immeubles par destination. Ainsi, le code civil prévoit qu' "est immeuble par destination tout effet mobilier scellé au plâtre ou à chaux, ou à ciment, ou lorsqu'il ne peut être détaché sans être fracturé ou détérioré, ou sans briser ou détériorer la partie du fonds à laquelle il est attaché" (articles 524 – 525).
- Lorsque le critère de la nature n'est pas opérant, la dépense est classée en investissement en fonction de son montant
Sont visés les biens ne figurant pas dans la nomenclature et ne pouvant pas être assimilés par analogie à un bien y figurant. Bien entendu, il doit s'agir de biens ne figurant pas explicitement parmi les comptes de charges ou de stocks et revêtant un caractère de durabilité.
Les biens meubles répondant aux conditions ci-dessus, dont le montant unitaire dépasse 500 euros toutes taxes comprises (TTC) à compter du 1er janvier 2002, (antérieurement 4.000 francs TTC), sont considérés comme des dépenses d'investissement.
En revanche, les biens meubles répondant aux conditions ci-dessus, d'un montant unitaire inférieur à 500 euros TTC à compter du 1er janvier 2002, (antérieurement 4.000 francs TTC), ne peuvent être imputés en section d'investissement, conformément à l'article 47 de la loi de finances rectificative pour 1998, que s'ils figurent dans la liste élaborée par chaque collectivité et ayant vocation à compléter le contenu des rubriques de la liste réglementaire. Cette liste locale doit faire l'objet d'une délibération cadre annuelle de l'assemblée délibérante. La délibération cadre est complétée, le cas échéant, en cours d'année par délibération expresse.
- Conséquences sur le rôle du représentant de l'Etat dans le département
Le préfet doit s'assurer, dans l'exercice du contrôle de légalité, que les biens mentionnés dans la délibération cadre annuelle présentent un caractère de durabilité et ne figurent pas explicitement parmi les comptes de charges ou de stocks.
A défaut, il devra déférer devant le juge administratif une délibération qui aurait pour effet d'imputer, en section d'investissement, des dépenses qui concernent la section de fonctionnement.
A cet égard, en cas de doute sur la durabilité d'un bien, il pourra être fait référence, outre la durée de vie de celui-ci (voir ci-après), à celle de biens comparables figurant sur la liste en annexe 1.
- Conséquences sur le rôle du comptable
Le comptable est tenu d'exercer, lors de la prise en charge d'un mandat de dépense, le contrôle de l'exacte imputation de la dépense en application de l'article 12 du décret du 29 décembre 1962 portant règlement général sur la comptabilité publique.
Ainsi, le comptable doit toujours refuser la prise en charge d'un mandat prévoyant d'imputer une charge à la section d'investissement, pour mauvaise imputation budgétaire et comptable, sauf à engager sa responsabilité personnelle et pécuniaire. Il n'est pas non plus tenu de déférer à l'ordre de réquisition que lui aura adressé, le cas échéant, l'ordonnateur (art. L1617-3 du CGCT).
En effet, même lorsqu'un tel mandat est appuyé par une délibération exécutoire, la présence de celle-ci ne doit pas dispenser le comptable d'exercer ce contrôle de l'exacte imputation de la dépense et, par conséquent, de refuser la prise en charge du mandat. Il est à noter que le comptable effectue ce rejet au regard des contrôles qui lui incombent et non au regard du contrôle de légalité qui ressortit exclusivement à la compétence du préfet voir en ce sens la réponse à la question écrite n°7165 posée par Monsieur Gengenwin publiée au JO, débats de l'Assemblée Nationale, du 26 mars 1998).
Distinction entre biens immobilisés et charges
Définitions
Biens immobilisés et charges
a) La définition des biens immobilisés varie selon qu'il s'agit de l'acquisition d'un nouvel élément ou d'une dépense portant sur un bien déjà inscrit à la section d'investissement
- Acquisition d'un nouvel élément :
Les dépenses qui ont pour résultat l'entrée d'un bien destiné à rester durablement dans le patrimoine de la collectivité constituent des immobilisations. Le terme "durable" n'est pas défini dans les textes. En pratique, il correspond généralement à une durée supérieure à un an.
Les adjonctions à un bien immobilisé constituent également des immobilisations dans la mesure où elles entraînent un accroissement de la valeur de l'immobilisation initiale.
- Dépense portant sur un bien déjà inscrit à un compte d'immobilisation :
Les dépenses ont le caractère d'immobilisations si elles ont pour effet une augmentation de la valeur d'un élément d'actif ou une augmentation notable de sa durée d'utilisation.
Il est à noter que l'effet de prolongation de la durée d'utilisation s'apprécie par rapport à la durée servant de base au calcul des amortissements ou, en l'absence d'amortissement, par rapport à la durée normale d'utilisation des biens de même catégorie.
b) Définition des charges
Les charges sont constituées par les biens et services consommés par la collectivité pour les besoins de son activité.
S'agissant de dépenses portant sur des biens déjà immobilisés, celles-ci ont le caractère de charges si elles ont pour effet de maintenir ces biens dans un état normal d'utilisation jusqu'à la fin de leur durée d'utilisation.
Les nomenclatures budgétaires et comptables précisent, au niveau de certains comptes de la section de fonctionnement, la nature des dépenses imputables à la classe 6 : pharmacie, habillement, fournitures de bureau, de voirie, documentation administrative … Bien que les nomenclatures comptables ne soient pas exhaustives, notamment au niveau des appellations des matériels, elles peuvent utilement servir de guide à la détermination du critère d'imputation.
Ainsi, les dépenses à inscrire à la section d'investissement comprennent essentiellement des opérations qui se traduisent par une modification de la consistance ou de la valeur du patrimoine de la collectivité : achats de matériels durables, construction ou aménagement de bâtiments, travaux d'infrastructure (voirie, réseaux divers).
En revanche, les dépenses qui se consomment par le premier usage, telles que les fournitures de bureau (achat de crayons, gommes, petites agrafeuses…) doivent être comptabilisées en charges. Il en est de même du petit outillage, qui peut être considéré comme entièrement consommé dans l'exercice de son acquisition.
Eléments à inclure dans le coût de l'immobilisation
a) Acquisition des immobilisations achevées
Les immobilisations sont comptabilisées à leur coût d'acquisition, ce coût étant déterminé par l'addition du prix d'achat, figurant dans l'acte, et des frais accessoires.
Les frais accessoires sont les charges directement ou indirectement liées à l'acquisition et à la mise en état d'utilisation du bien. Il s'agit des droits de douane à l'importation, de la TVA non récupérable par la collectivité ainsi que des frais de transport, d'installation et de montage nécessaires à la mise en état d'utilisation de l'immobilisation. Les honoraires de notaire exposés à l'occasion de l'achat d'un immeuble sont également imputés au même compte que le principal, de même que les droits d'enregistrement avec lesquels ils sont englobés.
En revanche, les autres honoraires et commissions, notamment ceux dus à des intermédiaires, constituent des charges de fonctionnement.
b) Acquisition des immobilisations en cours
Une collectivité peut acquérir des immobilisations en cours, soit en exerçant elle-même la totalité des attributions de la maîtrise d'ouvrage, soit en confiant à un mandataire, dans les conditions définies par convention, tout ou partie des attributions de cette maîtrise d'ouvrage (loi n° 85-704 du 12 juillet 1985 ).
Quel qu'en soit le mode d'acquisition, les travaux ainsi que les frais destinés à permettre la construction, sont comptabilisés à la subdivision intéressée du compte 23 "immobilisations en cours". Constituent des frais destinés à permettre la construction, les frais de démolition et de déblaiement en vue d'une reconstruction immédiate de l'immeuble de même que le prix d'achat de l'immeuble à détruire lorsqu'il a été spécialement acquis à cet effet. Dans ce dernier cas, ce prix d'achat constitue un élément du prix du terrain.
Les frais d'études engagés en vue de déterminer la faisabilité d'un investissement (comprenant notamment les frais d'ingénierie et d'architecte) sont imputés au compte 2031 "Frais d'études".
Les frais de publication et d'insertion des appels d'offre dans la presse engagés de manière obligatoire par les collectivités locales dans le cadre de la passation des marchés publics, sont également imputés, dans l'attente de la création d'un compte spécifique dans les diverses nomenclatures du secteur public local, au compte 2031 "frais d'études". En effet, compte tenu de la réalisation incertaine de l'équipement à ce stade de la procédure, ces frais ne peuvent pas être imputés directement sur un compte 23 ou 21. Il est nécessaire de prévoir le cas où l'engagement de ces frais n'est pas suivi de la réalisation de l'équipement envisagé.
Ainsi, dès le lancement des travaux, les frais d'études et les frais de publicité sont virés à la subdivision intéressée du compte d'immobilisation en cours (compte 23) ou directement du compte définitif d'imputation (compte 21) si les travaux sont effectués au cours du même exercice. Il s'agit d'une opération d'ordre budgétaire.
A l'inverse, si ces frais ne sont pas suivis de la réalisation de l'équipement concerné, ils sont réintégrés à la section de fonctionnement, par le biais de l'amortissement, sur une période qui ne peut dépasser cinq ans. Le compte 681 "Dotations aux amortissements des immobilisations incorporelles et corporelles" est alors débité par le crédit du compte 28031 "Amortissement des frais d'études".
Les dépenses d'entretien, de réparation et d'amélioration portant sur des biens existants doivent être distinguées
Une distinction doit tout d'abord être opérée entre l'entretien et les réparations :
- L'entretien est préventif : il a pour objet de conserver les biens dans de bonnes conditions d'utilisation.
- La réparation est destinée à remettre les biens en bon état d'utilisation.
Les dépenses d'entretien et de réparation constituent des charges. Ainsi, le simple remplacement ou échange standard d'un élément indispensable au fonctionnement d'un bien ne doit pas entraîner l'immobilisation de la dépense, quel qu'en soit le montant, à partir du moment où cette opération n'a eu pour effet que de maintenir (entretien) ou de remettre (réparation) le bien en état de marche sans entraîner une augmentation de sa valeur réelle ou de sa durée de vie. Il s'agit, par exemple, du remplacement des pièces usagées d'une machine ou en matière d'entretien des bâtiments, des travaux de peintures intérieures, de la révision des toitures (remplacement de quelques tuiles), du remplacement des vitres ou de toute autre pièce détachée.
Une distinction doit ensuite être opérée entre les dépenses d'entretien et de réparation d'une part et les dépenses d'amélioration d'autre part
Constitue une dépense d'amélioration toute dépense qui a pour effet, soit d'augmenter la valeur et/ou la durée de vie du bien immobilisé, soit, sans augmenter cette durée de vie, de permettre une diminution des coûts d'utilisation ou une production supérieure. Ces dépenses constituent des immobilisations.
Les améliorations peuvent provenir, soit du remplacement d'un élément usagé par un élément neuf, soit de la transformation d'un élément existant pour le perfectionner. Ainsi, le remplacement d'une chaudière par une autre plus moderne constitue une dépense d'amélioration. De même, le remplacement de l'unité centrale d'un ordinateur prolonge la durée d'utilisation du bien et constitue une dépense d'amélioration.
En matière d'entretien des bâtiments, les travaux de ravalement et de peintures extérieures, la réfection d'une toiture entière ou d'une charpente ou encore le renforcement des murs porteurs et de cloisons sont des dépenses d'investissement. Tel est le cas également d'une réparation portant sur un ouvrage en grande partie endommagé ou conduisant à l'extension ou au renforcement de cet ouvrage.
Il est à noter que les dépenses de mise en conformité s'inscrivent dans une logique identique. Il peut être considéré qu'elles constituent des dépenses de la section d'investissement dès lors qu'elles augmentent la durée d'utilisation et réduisent les risques de dysfonctionnement. Ainsi, les travaux engagés à la suite de la détection de présence d'amiante peuvent être considérés comme des dépenses d'investissement puisqu'ils augmentent la durée d'utilisation des bâtiments qui, sans ces travaux, devraient être fermés au public. De la même façon, les travaux de mise en conformité d'une chaufferie avec les normes de sécurité, ayant pour conséquence une prolongation de la durée de l'installation et une réduction des risques de mauvais fonctionnement, constituent des dépenses d'investissement.
Cas particuliers
Certains biens, présentant la nature de charges (éléments consommables), peuvent être immobilisés dans le cadre d'un premier équipement
Présentation générale
Certains biens nécessaires à l'exercice d'une activité, dont la valeur unitaire est inférieure à 500 euros TTC à partir du 1er janvier 2002, (antérieurement 4000 francs TTC), et qui sont constamment renouvelés, peuvent être conservés à l'actif pour une quantité et une valeur fixes, si leur valeur et leur composition ne varient pas sensiblement.
Il s'agit de biens de même nature et ayant une même imputation comptable, faisant l'objet d'une acquisition dans le cadre d'un équipement initial ou d'un complément d'équipement dans le cadre d'une extension de l'activité, significatif par la quantité.
La valeur d'achat de l'équipement initial ou du complément d'équipement est immobilisée sans être amortie ;
Les renouvellements isolés sont enregistrés en charges.
A titre d'exemple, il est précisé que répondent à la notion de premier équipement la constitution d'un fonds documentaire lors de la création d'une bibliothèque ou l'équipement en vaisselle d'une cantine lors de sa création.
Cas particulier des bibliothèques
Les dépenses de renouvellement des ouvrages qui visent à maintenir le fonds documentaire dans son état normal de fonctionnement (renouvellement des ouvrages endommagés) s'analysent comme des renouvellements isolés et sont enregistrés en charges.
En revanche, les acquisitions d'ouvrages nouveaux ayant pour objet de compléter le fonds documentaire soit dans le cadre d'une extension physique de la bibliothèque (nouveaux rayonnages, extension des locaux), soit dans le cadre d'un accroissement du nombre d'ouvrages, s'analysent comme des dépenses d'investissement. A ce titre, elles viennent augmenter la valeur initiale du premier équipement.
Dans cette deuxième hypothèse, le mandat proposant l'imputation comptable à la section d'investissement devra être appuyé d'un certificat administratif de l'ordonnateur précisant que l'acquisition des ouvrages concernés s'inscrit dans le cadre d'un complément d'équipement.
Travaux en régie
Les travaux réalisés en régie sont les travaux effectués par du personnel rémunéré directement par la collectivité qui met en œuvre des moyens en matériel et outillage acquis ou loués par elle, ainsi que des fournitures qu'elle a achetées pour la réalisation d'une immobilisation lui appartenant.
Sur le plan comptable, les dépenses relatives aux travaux en régie s'imputent, dans un premier temps, à la section de fonctionnement, aux articles correspondant aux natures de dépenses. Les dépenses de main-d'œuvre, de petit outillage et autres, initialement inscrites en section de fonctionnement, peuvent être transférées (par le biais du compte 72 " travaux en régie ") en fin d'exercice, au moyen d'une écriture globale annuelle aux chapitres intéressés de la section d'investissement pour immobiliser les biens ainsi réalisés.
En revanche, les dépenses d'acquisition de matériels et matériaux importants afférents aux travaux effectués en régie peuvent être imputés directement à la section d'investissement.
Dépenses relatives à la voirie
Les règles d'imputation des dépenses relatives à la voirie font l'objet de l'annexe 2 au présent texte.
Mise en œuvre de ces dispositions
L'application de ces critères d'imputation des dépenses peut parfois susciter certaines difficultés.
Dans le cas où les divergences d'interprétation entre les ordonnateurs et les comptables ne pourraient être surmontées, en vue d'une assistance administrative et d'une expertise :
- les comptables pourront saisir le Trésorier-Payeur Général,
- les ordonnateurs pourront saisir les services de la préfecture.
Ces services auront eux-mêmes la possibilité de saisir la direction générale de la comptabilité publique (bureau 6 C) et la direction générale des collectivités locales (bureau FL3) en cas d'interprétation juridique particulièrement délicate.
Arrêté du 26 octobre 2001 relatif à l'imputation des dépenses du secteur public local (JO du 15/12/2001) :
Pris en application des articles L2122-21, L3221-2 et L4231-2 du code général des collectivités territoriales.
Le ministre de l'intérieur et la secrétaire d'Etat au budget,
Vu le code général des collectivités territoriales, notamment ses articles L 2122-21, L 3221-2 et L 4231-2 ;
Vu l'avis du Comité des finances locales en date du 25 septembre 2001 ;
Arrêtent :
Art. 1er – Le seuil au-dessous duquel les biens meubles ne figurant pas dans la liste visée à l'article 2 sont comptabilisés en section de fonctionnement est de 4 000 francs et, à compter du 1er janvier 2002, de 500 euros. Ce seuil correspond au montant unitaire toutes taxes comprises d'une acquisition.
Art. 2 – La liste des biens meubles constituant des immobilisations par nature, quelle que soit leur valeur unitaire, est publiée en annexe au présent arrêté. Le contenu des rubriques de la liste jointe en annexe peut être complété, chaque année, par l'assemblée délibérante de la collectivité s'agissant des biens meubles d'un montant unitaire inférieur au seuil fixé à l'article 1er, sous réserve que ces biens revêtent un caractère de durabilité et ne figurent pas explicitement parmi les comptes de charges ou de stocks. Cette délibération cadre annuelle est complétée, le cas échéant, par délibération expresse.
Art. 3 – Le directeur général des collectivités locales et le directeur général de la comptabilité publique sont chargés, chacun en ce qui le concerne de l'exécution du présent arrêté, qui sera publié au Journal officiel de la République française.
Fait à Paris, le 26 octobre 2001
Le ministre de l'intérieur
Pour le ministre et par délégation
Le directeur général des collectivités locales
Dominique BUR
La secrétaire d'Etat au budget
Pour la secrétaire d'Etat au budget et par délégation
Le directeur général de la comptabilité publique
Jean BASSERES