Comment savoir si un service public local est soumis à la TVA ou à l'IS ?
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Les collectivités territoriales peuvent être soumises aux impôts commerciaux à raison de leurs exploitations industrielles ou commerciales si les opérations sont réalisées de manière lucrative.
Conformément aux dispositions des articles 206-1 et 1654 du Code général des impôts (CGI), les organismes de l’État ou des collectivités territoriales qui exercent des activités à caractère lucratif sont soumis à l’impôt sur les sociétés à raison de ces activités. Ces activités sont soumises aux impôts commerciaux dans les mêmes conditions que les entreprises.
L’appréciation du caractère lucratif d’une activité est indépendante de la qualification juridique de cette activité ou de l’organisme qui l’exerce.
La lucrativité des activités doit donc être appréciée au regard des conditions de fonctionnement de l’organisme et des caractéristiques de l’activité exercée, étant précisé que la gestion désintéressée est présumée s’agissant des collectivités publiques.
Le caractère administratif d’un service public ou d’un établissement public ne constitue toutefois qu’une présomption simple de la non-lucrativité des activités exercées. À l’inverse, le caractère industriel et commercial d’un service public ou d’un établissement public ne constitue qu’une présomption simple de la lucrativité des activités exercées.
Des opérations sont qualifiées de lucratives lorsqu’elles peuvent être exercées dans des conditions similaires à celles d’une entreprise au regard du produit proposé, du public concerné, du prix pratiqué et éventuellement de la publicité qui est réalisée .
En particulier, si l’activité exercée peut être qualifiée d’utilité sociale car, en pratique, elle correspond à un besoin qui n’est pas satisfait, alors il sera considéré que l’activité n’est pas lucrative. À défaut, elle sera considérée comme lucrative.
Le caractère lucratif d'un organisme est déterminé au moyen d'une démarche en trois étapes conduite, pour chaque activité réalisée par l'organisme, suivant les principes énoncés au BOI-IS-CHAMP-10-50.
Caractère intéressé ou non de la gestion de l'organisme
Si le caractère intéressé de la gestion est avéré, l'organisme est soumis aux impôts commerciaux. Dans le cas contraire, il convient de passer à la deuxième étape. Il est précisé que le caractère désintéressé de la gestion est présumé s'agissant des collectivités publiques.
Examen de la situation de l'organisme au regard de la concurrence
Il convient de déterminer si l'organisme exerce son activité en concurrence avec des entreprises du secteur lucratif. Si l'activité de l'organisme ne concurrence aucune entreprise, elle n'est pas considérée comme lucrative et n'est donc pas soumise aux impôts commerciaux. Dans le cas contraire, l'activité n'est pas pour autant systématiquement lucrative. L'examen devra déterminer si cette activité est exercée dans les conditions similaires à celles des entreprises du secteur lucratif, selon les critères de l'étape suivante.
Examen des conditions d'exercice de l'activité
La comparaison des conditions d'exercice de l'activité est effectuée à l'aide d'un faisceau d'indices. La méthode, dite « des 4 P », consiste en une analyse de quatre critères : le produit, le public, le prix et la publicité.
Le produit
Si le produit (bien ou prestation) proposé correspond à un besoin qui n’est pas satisfait par le marché ou qui l’est de façon peu satisfaisante, ce produit peut être considéré comme étant d’utilité sociale. À défaut, le produit ne doit pas être considéré comme différent de celui qui serait proposé par une entreprise exerçant la même activité.
Le public
Il y a lieu de déterminer si le public concerné par le produit justifie l’octroi d’avantages particuliers au regard de sa situation économique et sociale (chômeurs, personnes handicapées). À défaut, le public doit être considéré comme n’étant pas différent de celui d’une entreprise privée qui exercerait la même activité.
Le prix
Il convient d’évaluer si les efforts faits par la collectivité pour faciliter l’accès du public se distinguent de ceux accomplis par les entreprises du secteur lucratif, notamment par un prix nettement inférieur pour des services de nature similaire. Cette condition peut éventuellement être remplie lorsque la collectivité pratique des tarifs modulés en fonction de la situation des clients.
La publicité
En principe, le recours à des pratiques commerciales est un indice de lucrativité. Toutefois, la collectivité peut, sans que sa non lucrativité soit remise en cause, procéder à des opérations de communication pour faire appel à la générosité publique (exemple : publicité pour une tombola organisée par la mairie suite à la tempête de 1999 pour collecter des fonds pour racheter des illuminations de Noël).
Au terme de cet examen, seul les organismes qui exercent leur activité dans les conditions similaires à celles d'entreprises commerciales qu'ils concurrencent, sont soumis aux impôts commerciaux.
L'imposition à l'IS des activités lucratives des collectivités territoriales et le régime d'exonération des collectivités et de leurs régies de services publics
Les organismes de l’État et des collectivités territoriales ayant un caractère industriel ou commercial et bénéficiant de l’autonomie financière sont, sauf dispositions contraires, soumis à l’impôt sur les sociétés s'ils exercent une activité lucrative (article 165, annexe I V au CGI). À défaut de disposer de l’autonomie financière, ces organismes ne sont pas passibles de l'impôt sur les sociétés (article 207-1-6° du CGI, BOI-IS-CHAMP-10-60).
Conformément aux dispositions de l'article 207-1-6° du CGI, les régions et les ententes interrégionales, les départements et les ententes interdépartementales, les communes, les établissements publics de coopération intercommunale à fiscalité propre, syndicats de communes et syndicats mixtes constitués exclusivement de collectivités territoriales ou de groupements de ces collectivités sont exonérés d’impôt sur les sociétés.
L'exonération s'applique aux régies directes qui ne sont pas dotées de l'autonomie financière. Leurs opérations sont retracées dans le budget général de la collectivité territoriale dont elles dépendent. Toutefois, le fait qu’un service à caractère industriel ou commercial serait exploité dans les faits, en régie directe, reste sans incidence sur le principe de son assujettissement à l'impôt sur les sociétés ainsi que sur l'appréciation de son exonération éventuelle au regard du 6° du 1 de l'article 207 du CGI, dès lors que cette activité aurait dû être dotée de l'autonomie financière en application de l'article L. 2221-1 du Code général des collectivités territoriales (CGCT).
Parmi les régies de services publics dotées de l’autonomie financière, seules peuvent bénéficier de ce régime d’exonération, celles dont l’activité est indispensable à la satisfaction des besoins collectifs des habitants de la collectivité où elles sont situées, à l’exclusion de celles qui n’offrent, pour cette collectivité, qu’un intérêt purement économique ou financier.
L'exonération prévue à l'article 207-1-6° du C G I n'est pas applicable dès lors que le service rendu par les régies municipales dotées de l’autonomie financière ne peut plus être considéré comme un service public indispensable à la satisfaction des besoins collectifs de la population, du fait de la suppression du monopole et de l'institution d'un régime concurrentiel de l’activité exercée par la régie.
Ainsi, les régies se livrant à des activités non indispensables à la satisfaction des besoins collectifs et ne présentant pas un intérêt essentiellement économique et financier pour la collectivité ne peut être qualifié de service public et sont imposables à l'impôt sur les sociétés.
À titre d'exemple a été jugée comme ne constituant pas un service indispensable à la satisfaction des besoins collectifs des habitants :
- l'exploitation d'un casino ou d'un domaine thermal ;
- la gestion d'un marché d'intérêt national ;
- l'exploitation d'un théâtre ;
- l'exploitation d'un service de remontées mécaniques ;
- la vente d'appareil de chauffage et de cuisine ;
- l'exploitation d'un port de plaisance.
Remarque : à l’exception, d’une part, des communes de moins de 500 habitants qui disposent de la faculté de gérer leur service de distribution d’eau potable ou d’assainissement dans le cadre de régies simples sans autonomie financière (article L. 2221-11 du CGCT) et d’autre part, des communes qui disposaient de régies simples avant le 28 décembre 1926 et qui les ont conservées (article L. 2221-8 du CGCT), les régies de services publics doivent être dotées soit de la personnalité morale et de l’autonomie financière, soit de la seule autonomie financière (article L. 2221-4 du CGCT).
Lorsque les collectivités locales exercent une activité lucrative imposable à l'impôt sur les sociétés (IS), elles sont imposées à l'IS dans les conditions de droit commun et soumises aux obligations déclaratives des sociétés de droit privé. La déclaration de résultats doit être souscrite, même en l'absence de bénéfice, et accompagnée des documents prévus au II de l'article 38 de l'annexe III du CGI (tableaux n° 2050-SD à n° 2059-G-SD ou tableaux n° 2033-A-SD à n° 2033-G-SD selon que la collectivité relève d’un régime réel normal ou d’un régime réel simplifié d’imposition). La liasse n° 2065-SD et ses tableaux doivent être souscrits obligatoirement par voie électronique (article 1649 quater B quater du CGI).
Concernant le paiement de l'IS et des contributions assimilées, il doit être obligatoirement effectué par télépaiement quel que soit le chiffre d'affaires (article 1681 septies du CGI) : paiement de quatre acomptes à partir du formulaire n° 2571-SD si l'exercice est de douze mois et liquidation de l'IS à partir du formulaire n° 2572-SD.
Lorsque l'activité lucrative est réalisée par plusieurs établissements non dotés d'une personnalité morale distincte de celle de la collectivité, cette dernière dépose une seule déclaration de résultats n° 2065-SD et acquit te l'impôt sur les sociétés pour l'ensemble des activités de tous les établissements. La répartition de l'impôt dû entre les établissements et son inscription dans chaque budget annexe pourra être effectué par l'application d'une clé de répartition correspondant, par exemple, à la quote-part de chaque établissement dans le résultat global de la collectivité.
Lorsqu’elles disposent de revenus fonciers, agricoles, forestiers ou mobiliers visés au 5 de l'article 206 du CGI et ne se rattachant pas à une exploitation lucrative, les collectivités locales sont imposées aux taux réduits de l'IS (5° de l'article 206 du CGI ) et doivent souscrire une déclaration de résultats spécifique (formulaire n° 2070). Cette déclaration est à déposer sous format papier, accompagné du paiement éventuel. Le paiement peut être effectué par tout moyen (chèque, virement ou numéraire).
Exemples et précédents
Les régies municipales, intercommunales et départementales qui exploitent des services à caractère industriel et commercial lorsqu'elles ont une personnalité juridique distincte de celle des collectivités territoriales dont elles émanent sont soumises à l'IS :
- Exploitation en régie d'un camping municipal :
- Exploitation en régie d'un service municipal de pompes funèbres :
- Exploitation en régie d'un port de plaisance :